Операції з державними та муніципальними органами для бухгалтера пов'язані з низкою складнощів через їх особливий статус. При оренді держмайна орендар робить низку особливих проводок в обліку у 2016 році.
Розглянемо докладніше податкові наслідки оренди держмайна для орендаря у 2016 році та проведення орендаря з ПДВ при оренді держмайна.
Важливе у статті:
- Які проведення робить орендар при оренді держмайна у 2016 році
- Бухгалтерські операції орендаря з оренди муніципального майна
- Як розрахувати та сплатити ПДВ орендарю при оренді федерального чи муніципального майна
Облік ПДВ у орендаря при оренді федерального чи муніципального майна у 2016 році
При оренді державного чи муніципального майна в органів влади орендар стає податковим агентом з ПДВ(П. 3 ст. 161 НК РФ).
Податковий агент з ПДВ при оренді федерального, муніципального майна має обчислити податок, утримати його з орендної плати та сплатити до бюджету.
Розрахунок ПДВ орендарем при оренді держмайна у 2016 році
Податковий агент із ПДВ при оренді федерального чи муніципального майна визначає податкову базу окремо в кожному об'єкту. Вона дорівнює орендній платі з урахуванням ПДВ.
Щоб обчислити податок податковий агент із ПДВ повинен помножити цю податкову базу на розрахункову ставку 18/118 (п. 3 ст. 161, п. 4 ст. 164 НК РФ).
Порядок розрахунку може бути іншим. Якщо у договорі оренди виділено ПДВ, тоді застосовувати розрахункову ставку не потрібно. А якщо в ньому сказано, що орендна плата підлягає сплаті орендодавцю повному розмірі, то ПДВ орендар нараховує понад цю суму, тобто у звичайному порядку.
Сплата ПДВ податковим агентом при оренді федерального, муніципального майна у 2016 році
Податковий агент з ПДВ при оренді федерального чи муніципального майна сплачує податок до 25 числа кожного місяця кварталу, наступного за кварталом, у якому сплачено оренду (п. 1 ст. 174 НК РФ). Або відразу, коли внесе орендну плату.
Платіжне доручення з ПДВ у 2016 році >>>
Бух проведення у орендаря при оренді державного чи муніципального майна
Бух операції податкового агента з оренди муніципального майна в обліку мають такий вигляд:
- Дебет 20, 25, 26, 44, 91.2 - Кредит 60,76 -враховуємо орендну плату у витратах,
- Дебет 19 Кредит 60 - відображаємо ПДВ за нею,
- Дебет 60, 76 Кредит 68 - відображаємо зменшення орендної плати у сумі ПДВ,
- Дебет 60, 76 Кредит 51 -перераховуємо орендну плату орендодавцю за мінусом ПДВ,
- Дебет 68 Кредит 51 – сплачуємо ПДВ. Податковий агент з ПДВ з оренди федерального чи муніципального майна, якщо оренда не сплачено, податок теж перераховує. Адже доход платник податків ще не отримав, тому й податковий агент не може утримати ПДВ із нього.
- Дебет 68 Кредит 19 - сплачений ПДВ заявляємо до вирахування.
Як відображаються в обліку організації, що застосовує загальний режим оподаткування, операції з оренди земельної ділянки, що перебуває у муніципальній власності (у муніципалітету)?
Згідно з договором оренди щомісячна орендна плата становить 80 000 руб., Розрахункові документи на суму орендної плати виставляються орендодавцем щомісяця. Земельна ділянка використовується в основній виробничій діяльності організації. Організація застосовує метод нарахування обліку доходів та витрат з метою оподаткування прибутку.Цивільно-правові відносини
Земельна ділянка, що у муніципальної власності, надається організації у найм виходячи з укладеного договору оренди (п. 2 ст. 22, пп. 3 п. 1 ст. 39.1 Земельного кодексу РФ) . Умови договору оренди земельної ділянки, що перебуває у муніципальній власності, визначаються цивільним законодавством, ЗК РФ та іншими федеральними законами та повинні враховувати особливості, передбачені ст. 39.8 ЗК РФ (п. 1 ст. 39.8 ЗК РФ). Розмір плати за оренду земельної ділянки, яка перебуває у державній або муніципальній власності, визначається у порядку, встановленому ст. 39.7 ЗК РФ, відповідно до основних принципів визначення орендної плати, встановленими Урядом РФ. Розмір орендної плати зазначається у договорі оренди (п. 4 ст. 22 ЗК РФ). У разі орендна плата, відповідно до договором, сплачується щомісяця.Податок на додану вартість (ПДВ)
За загальним правилом, виходячи з норми п. 3 ст. 161 Податкового кодексу РФ орендарі муніципального майна визнаються податковими агентами з ПДВ та повинні обчислити, утримати з доходів, що сплачуються орендодавцю-муніципалітету, та сплатити до бюджету відповідну суму ПДВ. Проте з аналізу законодавства випливає, що плата за оренду муніципальної земельної ділянки - це платіж за користування природним ресурсом, який є неподатковим доходом місцевого бюджету (пп. 1 п. 1 ст. 6 ЗК РФ, п. 3 ст. 41, ст. ст. ст. 42, 62 Бюджетного кодексу РФ). Платежі до бюджетів за право користування природними ресурсами (до яких, як було розглянуто, належить і плата за оренду муніципальної земельної ділянки), не оподатковуються ПДВ на підставі пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ. Таким чином, орендна плата за користування земельною ділянкою, яка перебуває у муніципальній власності, ПДВ не оподатковується. Аналогічної точки зору дотримуються Мінфін Росії та податкові органи (див., наприклад, Листи Мінфіну Росії від 18.10.2012 N 03-07-11/436, ФНП Росії від 30.11.2006 N ШТ-6-03/ [email protected]). З цього питання див. також Енциклопедію спірних ситуацій з ПДВ. Відповідно, в організації щодо зазначеної орендної плати немає обов'язків податкового агента, передбачених п. 3 ст. 161 НК РФ.Податок на прибуток організацій
Орендні платежі за майно, що орендується (у тому числі земельні ділянки) визнаються іншими витратами, пов'язаними з виробництвом і реалізацією, на останнє число звітного (податкового) періоду незалежно від факту оплати (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п.). 7 ст.272 НК РФ). За загальним правилом витрати визнаються за дотримання вимог п. 1 ст. 252 НК РФ, тобто. якщо вони обґрунтовані та документально підтверджені. У цій консультації виходимо з припущення, що ці умови виконуються. Про порядок документального підтвердження витрат у вигляді плати за оренду див. Лист Мінфіну Росії від 15.06.2015 N 03-07-11/34410, а також Енциклопедію спірних ситуацій з податку на прибуток.Бухгалтерський облік
Витрати на оренду земельних ділянок, що використовуються у виробничій діяльності, є витратами за звичайними видами діяльності (п. п. 5, 7 Положення по бухгалтерського обліку"Витрати організації" ПБО 10/99, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 N 33н). Зазначені витрати визнаються щомісячно виходячи із суми орендної плати, що належить орендодавцю за договором за поточний місяць, незалежно від дати фактичного перерахування орендної плати (п. п. 6, 6.1, 16 ПБО 10/99). Бухгалтерські записи щодо прийняття до обліку витрат на оренду, а також за розрахунками з орендодавцем провадяться у порядку, встановленому Інструкцією із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій, затвердженої Наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 N 94н, та наведено нижче у таблиці проводок. Договір оренди земельної ділянки, що перебуває у муніципальній власності, укладається у порядку, встановленому ст. 39.6 ЗК РФ. У цій консультації витрати, пов'язані із укладанням договору оренди земельної ділянки, не розглядаються.Л.В.Гужелева
Консультаційно-аналітичний центр з бухгалтерського обліку та оподаткування
Організація чи ІП може виступати у кількох випадках. Один з них - це оренда на території РФ федерального майна, майна суб'єктів РФ, муніципального майна в органів держвлади та управління та (або) органів місцевого самоврядування (п. 3 ст. 161 НК РФ). Причому обов'язки податкового агента виникають тільки якщо такі органи виступають саме як орендодавці.
Відповідно, орендарю не доведеться виконувати обов'язки податкового агента, якщо орендодавцем буде:
- казенну установу, оскільки в цьому випадку об'єкта оподаткування ПДВ не виникає (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ, Лист Мінфіну від 24.03.2013 № 03-07-15/12713);
- балансоутримувач майна (не орган влади чи управління). Тоді сам балансоутримувач має обчислювати ПДВ із сум орендної плати, отриманих від орендаря (Лист Мінфіну від 28.12.2012 № 03-07-14/121).
Не доведеться платити ПДВ і у разі оренди у держави земельних ділянок. Орендна плата користування ними оподаткуванню ПДВ не підлягає (пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ , ).
До речі, орендоване муніципальне майно може бути передано орендарем у суборенду. Але при цьому обов’язки податкового агента з нього не знімаються (Лист Мінфіну від 18.10.2012 № 03-07-11/436).
Обчислення ПДВ
ПДВ при оренді муніципального майна вважається за традиційною формулою: у вигляді множення податкової бази на . Якщо у договорі сума ПДВ не виділена та зазначено, що податок включено до орендної плати, то податкова база визначається на дату її перерахування так:
До речі, база вважається окремо за кожним орендованим об'єктом.
Якщо мала місце затримка з оплатою оренди та у зв'язку з цим орендар зобов'язаний сплатити неустойку, штраф тощо, то до суми податкової бази такі санкції не включаються (Лист Мінфіну від 04.03.2013 № 03-07-15/6333).
Рахунок-фактура має бути зареєстрований у книзі продажів (п. 15 Правил ведення книги продажів, затв. Постановою Уряду РФ від 26.12.2011 № 1137).
Сплата обчисленого ПДВ агентом
Податковий агент повинен утримати обчислений ПДВ із суми орендної плати та перерахувати його до бюджету (п. 1, пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ). При оренді муніципального майна ПДВ у 2018 - 2019 роках сплачується трьома рівними частинами не пізніше 25 числа кожного з трьох місяців, наступних за звітним періодом, разом з податком за іншими операціями (п. 1, 3 ст. 174 НК РФ, Лист ФНП від 13.09.2011 № ЕД-4-3/ [email protected]). Тобто терміни для податкових агентів встановлено такі самі, як і для платників податків.
Прийняття до вирахування сплаченого до бюджету ПДВ
Якщо податковий агент є , він має право прийняти сплачений до бюджету ПДВ до відрахування (при застосуванні спецрежимів чи звільнення від сплати податку за ст. 145 НК РФ відрахування не покладено). І тому мають виконуватися кілька умов (п. 3 ст. 171 НК РФ):
- орендоване майно використовується в оподатковуваній ПДВ діяльності;
- у орендаря є платіжні документи, що підтверджують перерахування ПДВ до бюджету та рахунок-фактура;
- послуги з оренди прийнято до обліку (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Якщо всіх умов дотримано, то право заявити ПДВ до вирахування з'являється у орендаря у тому кварталі, в якому цей податок було сплачено (Лист Мінфіну від 26.01.2015 № 03-07-11/2136). При цьому необхідно зареєструвати рахунок-фактуру на орендну плату у книзі покупок.
Подання декларації
Податковий агент повинен подати декларацію з ПДВ у свою ІФНС не пізніше 25 числа місяця, наступного за кварталом (п. 5 ст. 174 НК РФ). Відомості про обчислений ПДВ при оренді держмайна відображаються у розділі 2 декларації. Щодо кожного такого орендодавця заповнюється свій розділ 2, якщо орендується кілька об'єктів у різних держорганів.
Податковий агент з ПДВ: відповіді на найпопулярніші питання
Випадки, коли особа стає з ПДВ, перелічені у статті 161 НК РФ. Зокрема, організація визнається податковим агентом з ПДВ:
- якщо орендує державне чи безпосередньо в органів державної влади та місцевого самоврядування (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
- якщо купує товари (роботи, послуги) в організацій, які перебувають у Росії податковому обліку. При цьому сама організація повинна перебувати на обліку в місці реалізації товарів (робіт, послуг) повинна бути територія Росії (п. 1 і 2 ст. 161, ст. 147, 148 НК РФ). При придбанні товарів (робіт, послуг) у іноземних громадян (не зареєстрованих у Росії як підприємців) обов'язки податкових агентів у російських організаційне виникають (листи від 06.06.2011 № 03-07-08/166 та від 05.03.2010 № 03-07-08/62);
- якщо купує біля Росії майно скарбниці (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ). Виняток - придбання (викуп) суб'єктами малого та середнього підприємництва орендованого ними майна скарбниці суб'єктів РФ та З 1 квітня 2011 року реалізація такого майна не є об'єктом оподаткування ПДВ (Закон від 22.07.2008 № 159-ФЗ, підп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ). Отже, якщо на орендоване майно скарбниці (крім майна державної скарбниці РФ) перейшло до суб'єкта малого (середнього) підприємництва після 31 березня 2011 року, то він не стає податковим агентом (лист Мінфіну Росії від 23.03.2011 № 03-07-14/17 , Від 12.05.2011 № КЕ-4-3/7618). Якщо право власності на таке майно отримано до 1 квітня 2011 року, а оплата майна провадиться пізніше, суб'єкти малого (середнього) підприємництва визнаються податковими агентами (підп. 12 п. 2 ст. 146, лист ФНП Росії від 26.04.2011 № АС-2 -3/388);
- якщо реалізує біля Росії майно за рішенням суду (крім майна, вилученого в колишнього власника під час проведення процедури і навіть майна банкрутів) (п. 4 ст. 161 НК РФ). При цьому має значення кому це майно належить. Так, якщо власник заарештованого майна не визнається (наприклад, це компанія, що застосовує УСН), організація, яка реалізує таке майно, не виступатиме податковим агентом (лист Мінфіну Росії від 11.11.2009 № 03-07-11/300);
- якщо виступає як посередник (з участю в розрахунках) при реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав) іноземними організаціями, які не перебувають у Росії на податковому обліку (п. 5 ст. 161 НК РФ).
У якому порядку податковий агент має розрахувати та нарахувати ПДВ
Базою є сума виручки (доходу) контрагента-платника податків за операціями, переліченими у статті 161 НК РФ. Про них ми вже поговорили вище.
Про те, чи включати до податкової бази сам ПДВ чи ні, сказано також у статті 161 НК РФ. Так, податкова база визначається з урахуванням ПДВ:
- при оренді державного (муніципального) майна безпосередньо в органів та управління (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
- при (отриманні) державного чи муніципального майна, не закріпленого придбанні товарів (робіт, послуг) в іноземних організацій, які перебувають у Росії на податковому обліку (п. 1 ст. 161 НК РФ);
- при покупці за державними (муніципальними) організаціями (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).
У всіх цих випадках податкові агенти нараховують податок до сплати до бюджету в день оплати товарів (робіт, послуг), що купуються. Тобто або у момент попередньої оплати (у повному обсязі або частково), або у момент остаточного розрахунку з контрагентом. Причому при придбанні товарів (робіт, послуг) у іноземних організацій, які не перебувають у Росії на податковому обліку, податкову базу визначають за курсом на дату перерахування грошей (п. 3 ст. 153 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 01.11.2010 № 03- 07-08/303). Перераховувати суму податку за курсом, який діє на дату прийняття товарів (робіт, послуг) до обліку, не потрібно. Вимога, передбачена в абзаці 4 пункту 1 статті 172 НК РФ, на податкових агентів не поширюється (лист Мінфіну Росії від 03.07.2007 № 03-07-08/170).
Податкову базу визначають без урахування ПДВ (з урахуванням акцизів для підакцизних товарів), наприклад, при реалізації як посередник (за участю у розрахунках) товарів (робіт, послуг, майнових прав) іноземних організацій, які не перебувають у Росії на податковому обліку (п. 5 ст.161 НК РФ). У таких випадках податкові агенти нараховують податок до сплати до бюджету або в день відвантаження (передачі) товарів (робіт, послуг) або в день їх оплати — залежно від того, яка з цих подій сталася раніше.
Розмір податкової ставки залежить від виду товарів (робіт, послуг), які організація - податковий агент купує чи реалізує біля Росії.
Сума ПДВ, яка має бути перерахована до бюджету, визначається за розрахунковою ставкою, якщо податкова база включає ПДВ. А також при отриманні авансу (часткової оплати) у рахунок майбутніх постачань товарів (робіт, послуг), при реалізації яких податкова база визначається без урахування ПДВ (п. 4 ст. 164 НК РФ).
Якщо до податкової бази ПДВ не входить, суму податку, яка має бути перерахована до бюджету, вважають за ставкою 18 чи 10 відсотків. Розраховану в такий спосіб суму ПДВ податковий агент зобов'язаний пред'явити покупцю додатково до ціни товарів (п. 1 ст. 168 НК РФ).
Як здійснюється сплата ПДВ податковим агентом
Суму ПДВ, нараховану (утриману) у тому чи іншому податковому періоді (кварталі), податковий агент повинен перераховувати до бюджету щомісяця рівними частками не пізніше 25-го числа кожного з трьох місяців, наступних за цим кварталом (п. 1 ст. 174, ст. 163 НК РФ). Наприклад, за III квартал 2015 року – не пізніше 26 жовтня (25 жовтня – вихідний день), 25 листопада та 25 грудня.
Виняток - сплата ПДВ з робіт (послуг), виконавцями яких є іноземні організації, які не перебувають у Росії на податковому обліку. Податковий агент зобов'язаний перерахувати утриманий податку бюджет одночасно з виплатою іноземним організаціям. Банкам заборонено приймати на переказ оплати виконавцю, якщо одночасно з ними не пред'явив платіжного доручення на перерахування ПДВ до бюджету (абз. 2 та 3 п. 4 ст. 174 НК РФ).
У платіжному дорученніна перерахування ПДВ, зокрема, вкажіть (Правила, затверджені наказом Мінфіну Росії від 12.11.2013 № 107н):
- у полі 101 «Статус особи, яка оформила документ» - код 02 (податковий агент);
- у полі 104 «КБК» - код бюджетної класифікації ПДВ (у 2015 році це КБК 182 1 03 01000 01 1000 110. Зауважте: КБК ПДВ податкового агента такий самий, як і у звичайного юридичного лиця- платника ПДВ);
- у полі 106 «Підстава платежу» – код ТП (платіж поточного року).
Які проведення складає податковий агент з ПДВ
Утримання ПДВ із сум, що належать продавцю (орендодавцю), оформляють проводками:
Дебет 19 Кредит 60
— враховано ПДВ, пред'явлений продавцем (орендодавцем) (у неплатників ПДВ замість рахунку 19 може бути одразу рахунок обліку витрат);
Дебет 60 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»
- Утримано ПДВ податковим агентом.
Перерахування утриманої суми до бюджету відображають записом:
— перераховано до бюджету утриману суму ПДВ.
Якщо податок перерахований до бюджету за рахунок власних коштів (у разі, коли своєчасно податок з якоїсь причини не був утриманий із коштів контрагента), знадобляться такі проводки:
Дебет 19 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»
— відображено суму ПДВ, що підлягає сплаті за рахунок власних коштів;
Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ» Кредит 51
— перераховано до бюджету ПДВ за рахунок власних коштів.
При реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав) іноземних організацій (що не перебувають на податковому обліку в Росії) за договорами доручення, комісії або агентськими договорами, проведення будуть наступні:
Дебет 62 Кредит 76
- Реалізовані товари (роботи, послуги, майнові права), що належать іноземній організації;
Дебет 51 Кредит 62
- Отримана оплата за товари (роботи, послуги, майнові права);
Дебет 76 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»
— утримано ПДВ із доходів іноземної організації;
Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ» Кредит 51
— перераховано до бюджету утриману суму ПДВ;
Дебет 76 Кредит 51
— перераховано контрагенту отриману оплату за товари (роботи, послуги, майнові права) за мінусом утриманого ПДВ.
Яку звітність подають податкові агенти з ПДВ
При виконанні обов'язків податкових агентів з ПДВ необхідно складати рахунки-фактури. Загальний порядокскладання цих документів пунктами 5-7 статті 169 НК.
Далі податкові агенти - платники ПДВ відображають відомості в книзі продажу та покупок (п. 22 розділу II додатка 4 та абз. 1 п. 3, п. 15 та 16 розділу II додатка 5 до постанови Уряду РФ від 26.12.2011 № 1137). Податкові агенти - неплатники ПДВ відображають відомості лише у книзі продажу. Крім того, у будь-якому випадку посередники, експедитори, забудовники, які від свого імені виставляють рахунки-фактури або отримують рахунки-фактури на користь інших осіб, ведуть також журнал обліку рахунків-фактур, отриманих та виставлених у рамках посередницької діяльності (діяльності за договорами транспортної) експедиції, під час виконання функцій забудовника). Журнали податкові агенти здають до ІФНС у складі декларації з ПДВ (п. 5.1 ст. 174 НК РФ).
Загалом декларацію з ПДВ мають подавати усі податкові агенти. Подавати звітність потрібно за місцем свого обліку. Формат – електронний (за ТКС). Виняток: якщо податковий агент – неплатник ПДВ. Тобто застосовує спецрежим або звільнений за статтею 145 НК РФ. У такому разі можна подавати декларацію на папері або електронно – на вибір. Лише в одному випадку ця пільга не застосовується: якщо податковий агент — посередник, експедитор чи забудовник, який від свого імені виставляє рахунки-фактури чи отримує рахунки-фактури на користь інших осіб. Тоді треба здати звітність електронно.
Термін подання декларації з ПДВ податковим агентом у всіх випадках - не пізніше 25-го числа місяця, наступного за кварталом (п. 5 ст. 174 НК РФ).
Декларацію з ПДВ заповнюють за загальними правилами (наказ ФНП РОСІЇ від 29.10.2014 № ММВ-7-3/ [email protected]). При цьому використовують дані, що відображені:
- у книзі покупок та книжці продажів. Окремо ці відомості вказують у розділах 8 та 9 декларації;
- журнал обліку отриманих та виставлених рахунків-фактур. Окремо ці відомості вказують у розділах 10 та 11 декларації.
За невчасне подання податкова інспекціяможе:
- оштрафувати організацію (ст. 119 та 119.1 НК РФ);
- заблокувати банківський рахунок організації (п. 3 ст. 76, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).
Під час укладання договору оренди майна, що перебуває у державній або муніципальній власності, організація-орендар визнається податковим агентом (пункт 3 статті 161 Податкового кодексу Російської Федерації(Далі НК РФ)). Податкові агенти мають обчислити, утримати з доходів, сплачуваних орендодавцю, та сплатити до бюджету податок на додану вартість.
Об'єкти майна не обмежені певними категоріями, отже, ця норма діє щодо оренди будь-якого майна - рухомого і нерухомого, зокрема землі.
Організації визнаються податковими агентами, якщо вони орендують майно безпосередньо в органів державної влади та управління та (або) органів місцевого самоврядування. (Лист ФНП Російської Федерації від 14 лютого 2005 року №03-1-03/208/13 «Про оподаткування ПДВ оренди приміщень»).
Тому навіть неплатників ПДВ звільнено від обов'язку платника ПДВ відповідно до статті 145 НК РФ. Вони визнаються податковими агентами, якщо є орендарями зазначеного майна та несуть відповідальність у разі невиконання покладеної на них функцій щодо утримання та сплати податку.
Можливість виконати функцію податкового агента в орендаря виникає лише за фактом перерахування коштів орендодавцю.
Податкова база податковим агентом окреслюється сума орендної плати з урахуванням податку.
Тому, укладаючи, простежте за тим, щоб орендодавець передбачив суму податку у складі орендної плати, причому суму податку має бути виділено окремим рядком.
Відсутність податок у складі орендної плати може призвести до неприємних наслідків. Пояснимо чому.
Обов'язком податкового агента є обчислення, утримання з доходів платника податків та перерахування суми податку бюджет (пункт 4 статті 173 НК РФ). Тепер уявімо, що у договорі зазначено лише розмір орендної плати. Отже, вирахує з орендної плати суму податку за ставкою 18/118, утримає цю суму з розміру орендної плати та перерахує до бюджету. Що зрештою вийшло? Що орендодавець одержав не повну суму орендної плати. Можна вчинити інакше. Податковий агент збільшує вартість послуги за договором оренди на суму податку за ставкою 18%, потім обчислює суму податку із загальної суми за ставкою 18/118 та перераховує до бюджету. Що в результаті? Суму податку фактично утримано не з доходів орендодавця, отже, податковий агент втрачає право на відрахування.
Крім того, відсутність у договорі суми податку, виділеного окремим рядком, може бути кваліфікована податковим органом як відсутність у первинному документі суми податку, виділеного окремим рядком, що в результаті може також призвести до втрати права на відрахування.
Таким чином, укладаючи договір оренди державного або муніципального майна, простежте, щоб договірні відносини були оформлені правильно.
Податкові агенти зобов'язані сплачувати податок на додану вартість незалежно від того, здійснювалася сплата орендної плати чи ні. Порядок та строки сплати ПДВ встановлені податковим законодавством та не можуть бути змінені сторонами (Постанова ФАС Північно-Західного Округу від 21 червня 2004 року у справі №А26-128/04-29).
приклад 1.
Організація для виробничих цілей орендує нежитлове приміщення, що у муніципальної власності. Відповідно до договору оренди орендна плата становить 11 800 рублів на місяць з урахуванням ПДВ і вноситься орендарем не пізніше 10 числа звітного місяця. Організація є платником ПДВ та сплачує податок до бюджету щомісяця.
Нижче розглядаються варіанти відображення у бухгалтерському та податковому обліку залежно від моменту виконання обов'язку зі сплати податку до бюджету.
Розрахунки з бюджетом зі сплати податку здійснюються орендарем у період, у якому відбувається перерахування орендних платежів. Відповідно до умов прикладу вноситься орендна плата протягом місяця, й у цьому періоді проводяться розрахунки з бюджетом.
Кореспонденція рахунків |
Сума, рублів |
||
Дебет |
Кредит |
||
Відображено ПДВ з орендної плати |
|||
Обчислено та утримано суму ПДВ з орендної плати (11 800/118*18) |
|||
Здійснено розрахунки з бюджетом щодо сплати утриманого податку |
|||
Прийнято до вирахування ПДВ з орендної плати, визнаної у витратах |
Варіант 2 . Припустимо, що організація перерахувала до бюджету ПДВ у розмірі 1 800 рублів, утриманий із суми орендної плати, 20 числа місяця наступного за звітним, що відповідає вимогам законодавства. Оскільки сплата податку податковими агентами провадиться в строки, встановлені статтею 174 НК РФ, тобто не пізніше 20-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом. При відображенні зазначених господарських операцій змінюється порядок застосування податкових відрахувань.
Зазначимо, що з 1 січня 2006 умови застосування відрахувань у податкових агентів не змінилися і проводяться при сплаті податку податковими агентами (пункт 3 статті 171 НК РФ).
У бухгалтерському обліку звітного місяця відображаються проведення:
Кореспонденція рахунків |
Сума, рублів |
||
Дебет |
Кредит |
||
Визнано витрати з оренди за поточний місяць |
|||
Відображено ПДВ з орендної плати |
У бухгалтерському обліку місяця наступного за звітним відображаються проведення:
Кореспонденція рахунків |
Сума, рублів |
||
Дебет |
Кредит |
||
Визнано витрати з оренди за поточний місяць |
|||
Відображено ПДВ з орендної плати за поточний місяць |
|||
Перераховано орендну плату за місяць без урахування ПДВ |
|||
Здійснено розрахунки з бюджетом щодо сплати утриманого податку за січень |
|||
Прийнято до вирахування ПДВ з орендної плати, визнаної у видатках у січні |
Під час здійснення всіх операцій, визнаних об'єктами оподаткування, платником податків виписуються рахунки-фактури, як і раніше, що податкове законодавство не вимагає від податкового агента виписки рахунків-фактур. У той самий час за загальним правилом обов'язковою умовою застосування податкових відрахувань є наявність рахунки-фактури. Можна використати такий порядок застосування рахунків-фактур податковими агентами.
Організація, яка виступає у ролі податкового агента, становить рахунок-фактуру в єдиному примірнику на повну суму орендної плати відповідно до умов договору з виділенням суми податку. У цьому рахунку-фактурі робиться позначка «Оренда державного (муніципального) майна».
Отже, у нашому прикладі орендар виписує рахунок-фактуру на загальну суму 11 800 рублів, із зазначенням податку розмірі 1 800 рублів. Ставка податку – 18/118.
Закінчення прикладу.
Підставою для прийняття до відрахування сум податку, утриманих податковими агентами, є також первинні документи, що підтверджують прийняття до обліку послуг з оренди та документів, що підтверджують сплату сум податку, утриманого податковими агентами. Такий порядок регламентовано пунктом 1 статті 172 НК РФ.
Наведемо приклад із нашої консультаційної практики:
Приклад 2. Із консультаційної практики ЗАТ « BKR -Інтерком-Аудит».
Запитання.
Фірма А є суборендарем у фірми Б, яка, своєю чергою, орендує приміщення у Комітету Російської Федерації з управління державним майном (виступає від імені власника федерального майна). Приміщення знаходиться на території науково-дослідного інституту, що є балансоутримувачем.
Кому слід сплачувати ПДВ з орендної плати фірмі А: фірмі Б, науково-дослідному інституту до бюджету?
Відповідь.
Договір суборенди є похідним від основного договору (договору оренди), тому відповідно до абзацу 3 пункту 2 статті 615 ЦК України до нього застосовуються правила про договори оренди, якщо інше не встановлено законом чи іншими правовими актами. При цьому орендар за основним договором стає орендодавцем стосовно суборендаря.
Відповідно до пунктом 3 статті 161 НК РФ при наданні на території Російської Федерації органами державної влади та управління та органами місцевого самоврядування в оренду федерального майна, майна суб'єктів Російської Федерації та муніципального майна визначається як сума орендної плати з урахуванням податку. При цьому податкова база визначається податковим агентом окремо щодо кожного орендованого об'єкта майна. І тут податковими агентами визнаються орендарі зазначеного имущества. Зазначені особи зобов'язані обчислити, утримати з доходів, що сплачуються орендодавцю, та сплатити до бюджету відповідну суму податку.
При здачі федерального чи муніципального майна в суборенду ПДВ із доходів по суборенді обчислюється суборендодавцем у загальновстановленому порядку. Субарендатор (фірма А) перераховує кошти безпосередньо суборендодавцю (фірмі Б), який обчислює з отриманого доходу ПДВ. Одночасно він (субарендодавець - фірма Б) виконує обов'язок зі сплати ПДВ як податковий агент. При цьому на суборендаря не можна покласти обов'язок виконувати функції податкового агента, оскільки такі функції покладаються на організацію, що безпосередньо орендує федеральне або муніципальне майно в органів державної влади та управління або органів місцевого самоврядування.
Такий порядок застосовується за наявності в орендаря дозволу на здачу майна в суборенду.
Закінчення прикладу.
Докладніше з питаннями щодо орендних відносин Ви можете ознайомитись у книзі ЗАТ «BKR-Інтерком-Аудит» «Оренда».