Господарська операція- Найпростіша подія в діяльності підприємства, що викликало виникнення доходів, витрат, витрат, надходжень/виплат коштів, формування залишків або рух товарно-матеріальних цінностей.
Усього, відповідно до визначення, можна виділити сім типів господарських операцій:
2. Витрати
3. Витрати
4. Надходження коштів
5. Виплати коштів
6. Залишки товарно-матеріальних цінностей
7. Рух товарно-матеріальних цінностей
Відображення господарських операцій за статтями залежить від цього, який із способів обліку прийнято для підприємства:
Варіант перший:за принципом "Прихід - Витрата" за статтями;
Варіант другий:проведення за рахунками управлінського плану рахунків.
У першому випадку статті є кінцевим регістромвідображення господарських операцій.
У другому випадку статті – це аналітики(субконто) відповідних рахунків.
Відмінність та зв'язок між статтями витрат та витрат
Під час формування структури статей необхідно розрізняти Статті витраті статті витрат. Під витратамиу разі розуміються закупівля матеріалів, споживання послуг тощо., здійснені у поточному періоді, але з списані у період на собівартість продукції, тобто. які звернулися до активів як запасів. Таким чином, витрати позначаться в Бюджет по Балансуі, якщо вони були оплачені, в Бюджет Руху Грошових Коштів.
Витрати(і, відповідно, записи в Бюджеті доходів і витраті Звіт про прибутки та збитки) за цими сумами виникнуть тоді, коли ці запаси потраплять у виробництво і будуть спожиті, або буде реалізована/оплачена продукція, виробництво якої було пов'язане з виробленими витратами (залежно від правил облікової політики, прийнятої на підприємстві).
Оскільки список витрат (себто переліку закуплених матеріалів тощо) зазвичай набагато деталізованіший, ніж статті витрат, можна сказати, що статті витрат агрегують статті витрат.
Класифікація статей за функціями та за рівнем
Необхідно розрізняти два принципи класифікації статей: за функціями(тобто які галузі господарської діяльності вони відображають) і за рівнем(Тобто, до якої ієрархічної частини компанії вони відносяться).
За функціямистатті витрат можна розділити на:
1. Витрати з основної діяльності
1.1. Прямі витрати
1.1.1. Прямі виробничі витрати
1.1.2. Собівартість закуплених товарів
1.1.3. Собівартість надання послуг
1.1.4. Прямі комерційні витрати
1.2. Накладні витрати
1.2.1. Накладні комерційні витрати
1.2.2. Адміністративні витрати
2. Витрати щодо фінансової діяльності
3. Витрати з інвестиційної діяльності
4. Витрати з іншої діяльності
Окрім такого поділу, статті накладних витрат можна прокласифікувати за рівнем компанії, До якого вони відносяться. Наприклад:
1. Загальноцехові витрати
2. Накладні витрати напряму
3. Накладні витрати бізнесу
4. Загальнофірмові накладні витрати
5. Загальнохолдингові накладні витрати
У рамках цієї класифікації статті з однією і тією самою назвою(наприклад, "Зарплата Адміністративно-управлінського персоналу") можуть відноситися до різним рівням компанії. При цьому суми витрат за статтями вищих рівнів компанії збиратимуться і розносяться за нижчими рівнями (наприклад, загальнофірмові витрати будуть розноситися по бізнесах, а ті, у свою чергу, за напрямками та продуктами).
Для розуміння логіки побудови бюджетної структури необхідно виділити таку класифікацію бюджетів:
1. Операційні бюджети;
2. Функціональні бюджети;
3. Підсумкові (консолідовані) бюджети.
Операційні бюджети
Операційний бюджет– це бюджет окремого Центру фінансової відповідальності. Мета складання операційного бюджету – планування та облік результатів господарських. операцій, які веде відповідний ЦФО.По суті, операційний бюджет – це інструментделегування повноважень і відповідальності кожному ЦФО за фінансові показники, що належать до нього.
До кожного ЦФО складається один (і лише один) операційний бюджет, отже, загальна кількість операційних бюджетів для підприємства дорівнює кількості сформованих у ньому ЦФО.
приклад. Операційні бюджети
1. Бюджет Центру Доходу “Бізнес “А”
1.1.1. Готова продукція
2. Бюджет Центру Доходу "Бізнес "Б"
1.1. Реалізація основної продукції
1.1.2. Послуги
3. Бюджет Центру Витрат "Комерція"
2.1. Комерційні витрати
2.1.2. Оклад менеджерів з продажу
2.1.3. Комісійні з продажу
2.1.4. Транспортні витрати
4. Бюджет Центру Витрат "Маркетинг"
2.1.6. Інтернет-просування
2.1.5.2. Функціональні бюджети
Господарську діяльність підприємства можна як набір певних функцій. У загальному випадку список цих функцій виглядатиме так:
1. Продажі
2. Закупівлі
3. Виробництво
4. Зберігання
5. Транспортування
6. Адміністрація (управління)
7. Фінансова діяльність
8. Інвестиційна діяльність
Статті операційних бюджетів, згруповані за ознакою функціональної приналежності,утворюють функціональні бюджети. Мета складання функціональних бюджетів – визначення потреб у ресурсах для різних галузей діяльності підприємства.
Кожен функціональний бюджет складається за всьомупідприємству, отже, саме система функціональних бюджетів підприємства утворює його бюджетну структуру.
Бюджетна структурасистема функціональних бюджетівпідприємства, за якою відбуваються послідовнепланування та облік результатів господарської діяльності всього підприємства.
Бюджет прямих виробничих витратможе, у свою чергу, складатися з Бюджету матеріальних витрат, Бюджету енерговитрат, Бюджету виробничої амортизаціїі т.д.
Показники бюджетів у своїй сумі дадуть остаточний фінансовий результат: прибуток/збиток чи сальдо коштів. Але для підприємства також можуть створюватися додаткові бюджети – задля розрахунку фінансового результату, а контролю над функціональними областями у кількох розрізах. Наприклад, якщо є необхідність керувати витратами на заробітну плату по всьому підприємству, то Бюджет видатків на зарплатубуде збирати в себе цифри практично з усіх інших видаткових бюджетів, і для уникнення подвійного рахунку суму за цим бюджетом треба розглядати окремо, не складаючи її з тими самими цифрами, але в розрізі виробничих, комерційних та інших витрат.
Приклад переліку функціональних бюджетів
Позначення типу бюджету:
ДР- Доходів-витрат;
ДДС- Руху коштів;
НС- Натурально-вартісні.
Взаємозв'язок операційних та функціональних бюджетів представлена на Рис. 15.
Кожен функціональний бюджет відноситься до одного з трьох типів бюджетів:
1. Натурально-вартісний (Бюджет Товарів, Запасів та Необоротних Активів)
2. Бюджет Доходів та Видатків (БДР)
3. Бюджет Руху Кошти (БДДС)
Функціональні бюджети можна назвати ядром усієї системи планування діяльності підприємства, адже саме на їх основі складаються основні бюджети. Розберемо основні групи багатофункціональних бюджетів.
Функціональні бюджетиможна умовно поділити на три групи:
- операційні;
- фінансові;
- Інвестиційні.
Операційні бюджети
Операційні бюджетиописують основну діяльність підприємства (бюджети продажу, закупівель, витрат, руху основних засобів і нематеріальних активів, податків). Їх склад визначається виходячи зі специфіки діяльності компанії, її бізнес-процесів як основних, так і допоміжних.
Кожен процес має знайти своє відображення у відповідному функціональному бюджеті чи окремій статті. Основні бізнес-процеси – те, чим безпосередньо займається компанія і що їй приносить прибуток (у разі організації торгівлі – закупівлі, збут і маркетинг). До допоміжних можна віднести функції (фінансово-економічне управління, управління персоналом, інформаційно-технологічне обслуговування, обслуговування офісних приміщень).
Зв'язок основних та функціональних бюджетів
Фінансові бюджети
У фінансових бюджетахрозкривається фінансова діяльність. Вони формуються у разі, якщо передбачається залучати позикові кошти чи проводити операції з короткостроковими фінансовими інструментами з метою отримання додаткового доходу.
Інвестиційні бюджети
Інвестиційні бюджети(капітального будівництва, довгострокових фінансових вкладень) необхідні планування інвестиційної діяльності. Наприклад, якщо компанія передбачає своє розширення - будівництво нових торгових або виробничих площ, розвиток мережі філій, купівлю часток або акцій інших компаній.
приклад
Визначимо список операційних бюджетів для металургійного комбінату з повним виробничим циклом. Його основні бізнес-процеси – видобуток руди, її збагачення, лиття, прокат, реалізація готової продукції та напівфабрикатів. Кожен із цих процесів має знайти свою вартісну оцінку у бюджеті.
Вводяться такі операційні бюджети – бюджет видатків на видобуток руди, бюджет видатків на збагачення руди, бюджет видатків на лиття, бюджет видатків на прокат, бюджет реалізації готової продукції. Це ще не всі операційні бюджети, адже є ще й допоміжні бізнес-процеси. Серед них – управління персоналом (найм, навчання), адміністративно-господарське управління (обслуговування офісних приміщень, забезпечення канцелярськими товарами та офісними меблями), транспортне забезпечення, ремонт техніки та обладнання, диспетчерське управління, ІТ-підтримка, матеріально-технічне забезпечення. Отже, групу операційних планів потрібно доповнити формами бюджетів витрат на оплату праці, управління персоналом, адміністративно-господарських витрат, транспортних витрат, витрат на ремонт техніки та обладнання, IT-бюджету, бюджету закупівель інших матеріально-технічних ресурсів.
Після того, як склад функціональних бюджетів визначено, необхідно розробити для них бюджетні форми, визначити склад показників, принцип та порядок їх формування. Відразу варто подбати про те, щоб функціональні бюджети формувалися в єдиному форматі (вид бюджетної таблиці, одиниці виміру та інші атрибути).
Об'єктом бюджетування, інформацію про який містять функціональні бюджети, є функції/бізнес-процеси компанії. Тобто. у функціональних бюджетах міститься інформація про основні фінансово-економічні показники, що характеризують ефективність бізнес-процесів, що виконуються в компанії.
Таким чином, у функціональних бюджетах визначаються основні рішення щодо параметрів, з якими мають бути реалізовані основні бізнес-процеси (обсяги продажів, ціни, виручка, обсяги виробництва, обсяги закупівель тощо). Функціональні бюджети можуть містити інформацію і у вартісному та натуральному вираженні.
На сторінках даного сайту можна знайти інформацію щодо наступних функціональних бюджетів:
На цих сторінках можна визначити пояснення навіщо необхідні ці функціональні бюджети на практиці управління фірмою. Також розглянуто питання щодо регламенту та фінансової моделі бюджетування. Крім того, наведено приклад функціональних бюджетів.
Дуже важливо відзначити, що це саме приклади функціональних бюджетів, а не якесь типове та єдине правильне виділення функціональних бюджетів, яке можна використовувати у будь-якій компанії. Набір і формат функціональних бюджетів визначається бізнес-процесами компанії, а оскільки у всіх компаніях вони різні, то будуть відрізнятися і функціональні бюджети та їх зміст, тобто. склад статей бюджетів
Проте, переглянувши ці приклади бюджетів, можна, так би мовити, оглянути деякі з них для своєї компанії. Якщо у вашій компанії вже діє система функціональних бюджетів, можна порівняти бюджети своєї компанії з тими, що наведені на цьому сайті.
Можливо, Ви виявите, що деякі функціональні бюджети, розглянуті тут, не використовуються у вашій компанії, хоча це варто було б зробити. Або, переглядаючи приклади форматів функціональних бюджетів, які вже використовуються в компанії, Ви можете звернути увагу, що слід розширити формат цих бюджетів, додавши в них певні фінансово-економічні показники.
Всі наведені на сторінках даного сайту приклади функціональних бюджетів можуть бути використані в компанії для абсолютно конкретних практичних цілей, які також розглянуті на відповідних сторінках сайту. Ще раз слід звернути увагу на те, що наведений вище набір функціональних бюджетів у жодному разі не повинен сприйматися як якийсь єдино правильний варіант.
Це лише приклад. Кожна компанія має сформувати для себе свій класифікатор бюджетів.
Примітка: докладніше про використання функціональних бюджетів в управлінні компанією можна дізнатись у Частини I "Бюджетування як інструмент керування"семінару-практикуму Олександр Карпов.
Регламент функціонального (процесного) бюджетування
Регламент функціонального бюджетування визначає яким чином має здійснюватися бюджетування по бізнес-процесам компанії та яке відображення це знайде у функціональних бюджетах компанії.Набір функціональних бюджетів на відміну інвестиційних бюджетів і бюджетів ЦФО перестав бути однозначним. Тобто для однієї і тієї ж компанії може бути розроблено декілька варіантів функціональних бюджетів.
Оскільки сам об'єкт бюджетування, яким складаються функціональні бюджети, не однозначним, те й набір функціональних бюджетів то, можливо різним однієї і тієї ж компанії. Бізнес-процеси одного й того самого підприємства можуть бути описані по-різному, тому і набір функціональних бюджетів може бути різним (див. Книгу 1 "Бюджетування як інструмент управління").
Приклад загальної схеми регламенту функціонального бюджетування наведено малюнку 1. На цій схемі, щоб не захаращувати і не ускладнювати сприйняття, показані не всі можливі взаємозв'язки різних розділів функціонального бюджетування.
Рис.1. Приклад загальної схеми регламенту функціонального (процесного) бюджетування
На вищезгаданих сторінках даного сайту розглянуто основні принципи регламентації функціонального бюджетування у розрізі всіх функціональних бюджетів, із зазначенням важливих моментів, притаманних кожному бюджету. Також для кожного функціонального бюджету наведено приклад регламенту функціонального бюджетування.
Примітка: детальніше про регламент функціонального бюджетування можна дізнатися в Частини ІІ "Регламент системи бюджетування"семінару-практикуму "Бюджетне управління підприємством", який проводить автор цієї статті – Олександр Карпов.
Моделювання функціональних бюджетів
Кожна компанія може мати свій набір функціональних бюджетів, і для складання кожного з них може використовуватися своя модель. Тобто, навіть якщо у двох різних компаній буде використовуватися той самий набір функціональних бюджетів, то при цьому самі моделі бюджетів можуть відрізнятися.Складність моделей бюджетів має вибиратися з урахуванням керованості фінансово-економічних показників, їхньої значущості та фактичної динаміки. Також при розробці функціональних бюджетів потрібно домогтися того, щоб інформації, що міститься в них, вистачило для консолідації фінансових бюджетів у частині поточної діяльності.
Без функціональних бюджетів неможливо збудувати правильну схему консолідації фінансових бюджетів. Одна з поширених помилок, яку допускають компанії при впровадженні системи бюджетування, саме полягає в тому, що вони не мають функціональних бюджетів, які відповідають такому об'єкту бюджетування, як "Бізнес-процес/Функція" (див. Книгу 2 "Регламент системи бюджетування"). ).
Це все йде від того, що порушується один із основних принципів організаційного проектування, який полягає в тому, що первинними елементами системи є функції/бізнес-процеси, а вторинними – підрозділи, тобто виконавці цих функцій. При побудові системи бюджетування компанія хоче впровадити такі формати бюджетів, які б домогтися відразу всіх цілей бюджетування (див. Книгу 1 "Бюджетування як інструмент управління").
У результаті виходить мішанина, і жодна з цілей бюджетування не досягається. Тобто найчастіше під час розробки форматів бюджетів йде лише прив'язка до підрозділів. Такі об'єкти, як "Бізнес-процеси", взагалі не беруться до уваги. Іншими словами, виходить змішування різних функцій, коли, наприклад, ОТіЗ може відповідати за підготовку зведених даних щодо витрат на оплату праці, але це не означає, що вся ця сума має бути в бюджеті ОТіЗ. Начальник ОТіЗ має відповідати лише за зарплату своїх співробітників.
Аналогічний приклад із транспортом. Якщо начальник транспортного цеху відповідає за консолідацію транспортних витрат, збираючи заявки з підрозділів, це не означає, що він повинен один відповідати за всі транспортні витрати.
Та ж картина виходить, наприклад, із витратами на енергію. Головний енергетик може відповідати за консолідацію планових сумарних витрат на енергію, але це не означає, що він відповідає за всю цю суму. А якщо ця стаття буде лише у його бюджеті, то за такою логікою виходить, що саме він, і лише він відповідає за цю статтю. Через війну фірма заплутується під час проведення план-фактного аналізу та спробі запровадити реальну відповідальність виконання бюджетів (див. Книгу 4 " Фінансова структура підприємства " ).
Щоб такого не відбувалося, слід дотримуватись наступного правила. Функціональні бюджети складаються для консолідації фінансових бюджетів та підвищення ефективності бізнес-процесів, яким вони відповідають. Бюджети ЦФО складаються з метою мотивації та відповідальності підрозділів за досягнення фінансово-економічних показників ефективності роботи підрозділів.
Інформація з бюджетів ЦФО не повинна використовуватись для подальшої консолідації фінансових бюджетів (за винятком даних про змінну частину оплати праці, тобто фондів матеріального заохочення ЦФО). Інформація, що міститься у бюджетах ЦФО, – це вже кінцевий пункт. Ця інформація потрібна не для цілей консолідації, а для контролю ефективності роботи центрів фінансової відповідальності (ЦФО), оцінки їхньої діяльності та їхньої мотивації.
Найчастіше цей принцип порушується, й у результаті компанія отримує багато проблем. Можливо, компанія намагається ще й заощадити на папері (і начебто час теж заощаджується) і не вводить, як здається, непотрібні функціональні бюджети, але практика показує, що така думка помилкова.
Примітка: докладніше про розробку моделей функціональних бюджетів можна дізнатися в Частини III "Фінансова модель бюджетування"семінару-практикуму "Бюджетне управління підприємством", який проводить автор цієї статті -
Бюджетування стає дуже популярною управлінською технологією у Росії: дедалі більше підприємств хотіло б системно описувати своє фінансове майбутнє. Основним інструментом такого опису є бюджет (точніше кажучи – бюджети) підприємства, і мета цієї статті – розповісти про нові підходи до створення бюджетів, розроблені спеціалістами «Інталев». Для початку визначимося з основним поняттям, яке постійно використовуватимемо, - «бюджет»:
Бюджет– це план, складений наступного періоду у натуральному і грошах, і визначальний потреба підприємства у ресурсах, необхідні реалізації цілей підприємства у відповідному періоді.
Введемо ще одне важливе визначення:
Функціональний бюджет- Бюджет, що описує певну сторону діяльності підприємства (функціональну область).
Не будемо зараз глибоко вдаватися в те, що таке «сфера діяльності», оскільки виділення функціональних областей – це окреме управлінське мистецтво. Для вирішення наших завдань просто зафіксуємо, що в будь-якій компанії ці галузі існують, а для управління ними потрібні функціональні бюджети. Зазначимо також, що за методологією «Інталев» побудова функціональних бюджетів і є суть роботи зі створення бюджетної моделі компанії.
З практичної точки зору важливо визначитися, за яким принципом буде створюватися система бюджетів на конкретному підприємстві. Більшість підходів, описуваних у підручниках і застосовуваних практично багатьма російськими підприємствами, грішать клаптем, тобто. бюджети виділяються виходячи з «найяскравіших» функціональних областей: продажу, закупівлі, виробництво, - але з несуть у собі комплексного описи компанії. У результаті багато підрозділів, найчастіше - обслуговуючих та інфраструктурних, залишаються без важелів управління фінансовою складовою своєї діяльності.
Ось типовий приклад «клаптевої» схеми бюджетів:
Здавалося б, наведена вище схема відображає все необхідне для управління: тут є і бюджети, що «задають», від яких йде весь подальший розрахунок (Бюджет продажів), і основні виробничі бюджети, і навіть консолідовані БДР, БДДС і Баланс. Справді, спочатку популяризації бюджетування в Росії подібної схеми було більш ніж достатньо. Переваги такої структури полягали у наочності акцентів у фінансовому управлінні.
Але також очевидно, що ця схема містить у собі й певні недоробки:
- немає чіткого поділу бюджетів за типами показників: натуральні та вартісні, внаслідок чого, наприклад, неочевидно як витрати у вигляді сировини та матеріалів, списаних у виробництво, переходять на витрати при реалізації продукції;
- погано прописані залишки, причому як товарно-матеріальних цінностей, і коштів, чому, наприклад, БДДС виникає «як із повітря»;
- відсутня інформація про формування необоротних активів та пасивів компанії;
- змішані функціональні та підсумкові, консолідовані бюджети без опису алгоритму як приватні бюджети різних функціональних служб формують підсумкові бюджети всього підприємства.
Така схема концентрується на управлінні поточними активами підприємства, залишаючи поза увагою складні, розподілені у часі виробничі процеси, рух капіталів та зобов'язань, формування довгострокового майна. Можна сказати, що вона підійшла б невеликій компанії з досить простою технологією роботи, що функціонує за рахунок власних коштів і не веде активної фінансової та інвестиційної діяльності.
Наступний крок у розвитку методології бюджетування полягав у розробці комплексної моделі бюджетів за принципом, який можна умовно назвати «від Звіту про прибутки та збитки (ОПУ)». Суть його полягає в тому, що:
Усі функціональні бюджети діляться на 3 категорії: «БДР», що описують формування доходів і витрат, «БДДС», що відображають надходження та виплати коштів, та «Натурально-вартісні», що характеризують рух та залишки основних засобів, товарів, матеріалів, запасів тощо .д.
Перелік бюджетів типу «БДР» створюється в такий спосіб, щоб дані, підсумовані за всіма бюджетами типу «БДР»: давали остаточний фінансовий результат компанії: прибуток чи збиток. Наприклад, Бюджет доходів від реалізації – Бюджет видатків з основної діяльності – Бюджет інших витрат + Бюджет інших доходів = Прибуток.
Симетричним чином сума всіх бюджетів типу «БДДС» дають залишок коштів наприкінці аналізованого періоду, а сума натурально-вартісних бюджетів – залишки майна підприємства всіх видів.
Приклад бюджетів, збудованих «від ОПУ», наведено нижче. Три сірих вертикальних поля є типами бюджетів: БДР, БДДС або Натурально-вартісні, кожна блок-схема – окремий функціональний бюджет, пунктирні лінії означають проміжну консолідацію бюджетів, а стрілки – послідовність формування бюджетів та їх вплив один на одного. Підсумкові дані, розраховані за всіма трьома полями, формують Управлінський баланс компанії.
Довгий час такий підхід до побудови бюджетів можна було назвати оптимальним, оскільки він, з одного боку, створював системну та прозору картинку фінансово-економічної діяльності підприємства, а з іншого, був простим та зрозумілим як при постановці бюджетування, так і при експлуатації впровадженої системи.
Можна навіть стверджувати, що для підприємства малого чи середнього розмірів модель бюджетів «від ОПУ» – це золота середина між комплексністю та простотою. За більш ніж семирічну практику постановок бюджетування консультанти компанії «Інталев» успішно застосували описаний підхід на кількох десятках підприємств у Росії та СНД, і результат говорить сам за себе – розроблені системи бюджетів дали менеджерам цих компаній гнучкий та ефективний інструмент управління бізнесом.
Але, як і будь-яка методологія, підхід від ОПУ природним чином має свої обмеження. Коротко кажучи, він не до кінця відображає процес балансування показників одних бюджетів з показниками інших. Ось кілька прикладів:
У явному вигляді відсутні дебіторська та кредиторська заборгованість. Звичайно, дані щодо заборгованостей є, але розраховуються вони як різниці між відповідними бюджетами БДР та БДДС (нараховані, але ще не отримані у вигляді «живих» грошей доходи, або понесені, але ще не сплачені витрати), але формально бюджетам заборгованостей, якщо такі хотілося б виділити, «приткнутися» нема де.
Не існує бюджетів щодо руху капіталів, хоча зміни співвідношень власного та позикового капіталу можна відстежувати за Бюджетами виплат та надходжень щодо фінансової діяльності (залучення та погашення кредитів, вклади у статутний капітал). Те саме справедливо і для фінансових вкладень самої компанії.
Неоднозначна процедура розрахунків із ПДВ. Залишаються відкритими питання: за якою вартістю відображати закуплені запаси у натуральних бюджетах – з ПДВ чи без, та як розрахунки з ПДВ вплинуть на інші податкові бюджети.
Не описано алгоритм використання прибутку.
Практика «Інтальов» показує, що всі ці питання, хоч і важливі, не є причиною виділення окремих бюджетів на підприємствах малого та середнього бізнесу. Всі необхідні розрахунки можна зробити як доповнення до бюджетної моделі, так само як і сформувати за всіма показниками відповідні управлінські звіти. Наприклад, картки розрахунків із контрагентами дадуть інформацію про стан дебіторської та кредиторської заборгованостей.
На наш погляд, побудова таких бюджетів, як самостійних об'єктів управління, тільки перевантажила б і зробила неефективною систему бюджетування для більшості підприємств. У таких бюджетів просто не знайшлося «господарів», тобто. реальних відповідальних.
Але для великих компаній – назвемо їх «мегакомпаніями» - ситуація з «балансуючими» бюджетами дещо інша. Про які підприємства ми говоримо? Насамперед, це фінансово-промислові групи, природні монополії, найбільші компанії нафтової, газової, металургійної та енергетичної галузей. Дещо спрощуючи ситуацію, вкажемо формальний критерій: компанії з чисельністю співробітників понад 10 000 осіб, які мають складну ієрархічну структуру (наприклад, районні філії -> регіональні управління -> центральний апарат).
Досвід консультантів «Інтальов» у побудові бюджетування для мегакомпаній виявив, що у бізнесах такого масштабу показники, які для менших підприємств – лише допоміжні дані, є окремими та специфічними об'єктами управління. Найчастіше для роботи з цифрами, що тільки балансують рух по, скажімо так, «основним» бюджетам, створюються окремі служби та департаменти з численним персоналом. І ця практика виправдана.
Для вирішення завдання включення балансуючих показників до системи бюджетів модель «від ОПУ» була суттєво модернізована, перетворившись на підсумку на модель «від балансу».
Ідея балансової моделі бюджетів полягає в тому, що рух за будь-яким бюджетом, будь він натурально-вартісний, БДР і БДДС, - це аналог оборотів за дебетом або кредитом бухгалтерських рахунків, на підставі яких зводиться баланс (все це також справедливо і для рахунків управлінського балансу ). Наприклад, Бюджет видатків з основної діяльності – це те саме, що й дебетовий оборот за рахунком «Фінансовий результат», а Бюджет виплат коштів – кредитовий оборот за рахунками «Розрахунковий рахунок» та «Каса».
Звідси можна зробити два важливі висновки:
Рух за будь-яким із бюджетів зачіпає, аналогічно бухгалтерській проводці, і якийсь другий бюджет (а якщо бути точніше, то як і у разі складної проводки, яка може зачіпати відразу кілька рахунків, операція по одному бюджету може впливати одночасно на кілька бюджетів).
Якщо потрібно створити справді комплексну (можна навіть сказати, «тотальну») модель бюджетів, то вона має будуватися за принципом подвійного запису.
Наприклад, на багатьох підприємствах ведеться Бюджет продажу. З погляду подвійного запису, будь-яка цифра, внесена до цього бюджету, має віддзеркалюватись у Бюджеті розрахунків з покупцями (зросла дебіторська заборгованість). Також дуже поширений бюджет витрат на оплату праці. Дані цього бюджету пройдуть і за Бюджетом розрахунків із персоналом (збільшилася заборгованість компанії перед співробітниками).
Наведемо кілька прикладів, коли принцип подвійного запису зіграє ключову роль в управлінських розрахунках:
- Допустимо, компанія взяла кредит на 500 000 доларів. З погляду поточного управління легко можна обійтися «класичною» схемою бюджетів: збільшилися обсяг коштів на розрахунковому рахунку (Бюджет надходжень з фінансової діяльності) та планові витрати з обслуговування боргу (Бюджет витрат з фінансової діяльності). Але для цілісного управління корпоративними фінансами інформації немає: насправді дана операція серйозно вплинула на співвідношення власного та позикового капіталу – компанія, підвищивши свою поточну ліквідність, погіршила показник фінансової стійкості. Відстежити цей момент, коректно звести баланс та порахувати аналітичні коефіцієнти допоміг би Бюджету руху капіталу.
- При плануванні незв'язаних чітким алгоритмом функціональних бюджетів можливе неузгодження даних між ними. Наприклад, якщо менеджер із закупівель лише принципово розуміє, що обсяги його закупівель пов'язані з Бюджетом потреб виробництва, то конкретні планові цифри в нього можуть і не збігтися з думкою виробничих менеджерів. За принципом подвійного запису розрахунок однозначний. Уявімо ряд операцій, що пов'язують виробничу програму та план закупівель через функціональні бюджети:
Функціональний бюджет |
Рахунок Управлінського балансу |
Кількість |
|
Бюджет залишків матеріалів початку періоду |
Сировина та матеріали (початковий залишок) |
||
Бюджет потреб виробництва |
Основне виробництво (дебетовий оборот за період) = Сировина та матеріали (кредитовий оборот за період) |
||
Бюджет залишків матеріалів на кінець періоду |
Сировина та матеріали (кінцевий залишок) |
20 – чого не повинно бути! |
|
Бюджет закупівель матеріалів |
Сировина і матеріали |
Не менше 20 |
З такого розрахунку відразу видно, що виробнича програма має породити закупівлі в обсязі, не меншому, ніж 20 одиниць сировини.
Таким чином, завдання постановника бюджетування при побудові моделі за принципом подвійного запису полягає в зіставленні кожного з бюджетів, що створюються іншому, балансуючого бюджету. Візуально таку побудову можна робити у двох форматах:
Таблиці, за рядками та стовпцями якої наведені статті управлінського балансу, причому дані по рядках відображають дебетові обороти, а за стовпцями – кредитові. Крім суто балансових статей у таблиці наводяться статті «Доходи» і «Витрати», які входять у баланс, але необхідних розрахунків підсумків у ньому. На перетині відповідних рядків та стовпців виникають функціональні бюджети.
Статті балансу |
Кредит |
Сировина і матеріали |
Дебіторська заборгованість |
Грошові кошти |
Кредиторська заборгованість |
||
Дебет |
|||||||
Бюджет потреб у сировині та матеріалах |
|||||||
Основні кошти та капітальні вкладення |
Бюджет виплат з інвестиційної діяльності |
||||||
Сировина і матеріали |
|||||||
Дебіторська заборгованість |
Бюджет доходів з інвестиційної діяльності |
||||||
Грошові кошти |
Бюджет надходжень коштів |
||||||
Кредиторська заборгованість |
Бюджет виплат з основної діяльності |
Таблиці, рядками і стовпцям якої наведено функціональні бюджети, але в перетині вказуються парні взаємозв'язку між бюджетами лише на рівні проводок: дебетовий оборот одного бюджету виявляється у кредитовому обороті іншого, і навпаки.
Функційні бюджети Компанії |
Бюджет продажу |
Бюджет закупівель сировини та матер-іалів |
Бюджет закупівель ОЗ та НМА |
Бюджет потреб виробництв у сировині та матеріалах |
Бюджет вироблених витрат |
Бюджет комерційних витрат |
Бюджет адміністративних витрат |
Бюджет надходжень за основною діяльністю |
Бюджет виплат за основною діяльністю |
Бюджет виплат за фінансовою діяльністю |
Бюджет виплат за інвестиційною діяльністю |
Бюджет розрахунків із покупцями |
Бюджет розрахунків із перс-оналом |
Бюджет руху капіталу |
||
Бюджет продажу |
||||||||||||||||
Бюджет закупівель сировини та матеріалів |
||||||||||||||||
Бюджет закупівель ОЗ та НМА |
||||||||||||||||
Бюджет потреб-ностей виробництва в сировині та матеріалах |
||||||||||||||||
Бюджет виробничих витрат |
||||||||||||||||
Бюджет комерційних витрат |
||||||||||||||||
Бюджет адміністративних витрат |
||||||||||||||||
Бюджет посту-полонь за основною діяльністю |
||||||||||||||||
Бюджет посту-пленів за фінансовою діяльністю |
||||||||||||||||
Бюджет виплат за основною діяльністю |
||||||||||||||||
Бюджет виплат за фінансовою діяльністю |
||||||||||||||||
Бюджет виплат за інвестиційною діяльністю |
||||||||||||||||
Бюджет розрахунків із покупцями |
||||||||||||||||
Бюджет розрахунків з постачниками |
||||||||||||||||
Бюджет розрахунків з персоналом |
||||||||||||||||
Бюджет руху капіталу |
Логічніше використовувати обидва ці формати послідовно: перший – для початкового створення переліку бюджетів, відштовхуючись від структури Управлінського балансу, а другий – для перевірки створеного переліку бюджетів на коректність і повноту.
В результаті структурування бюджетів за балансовим принципом менеджери мегакомпаній отримують інструмент управління відповідно до профілю своєї діяльності: департаменти, що займаються виробничою діяльністю, - Бюджет виробничих витрат, фінансові служби - Бюджет фінансових вкладень, департаменти корпоративного управління - Бюджет руху капіталу і т.д. Складна бізнес-діяльність стає прозорою та набагато керованішою, а процедура складання найважливішого підсумкового звіту – Управлінського балансу – досить простою та однозначною: накопичені до кінця періоду залишки за функціональними бюджетами сформують відповідні їм балансові статті:
Функціональний бюджет |
Тип залишку |
Стаття Управлінського балансу |
Бюджет потреб виробництва у сировині та матеріалах |
Дебетовий |
Основне виробництво (Актив) |
Бюджет закупівель сировини та матеріалів |
Дебетовий |
Запаси сировини та матеріалів (Актив) |
Бюджет розрахунків із постачальниками |
Кредитовий |
Кредиторська заборгованість (Пасив) |
Бюджет доходів з основної діяльності |
Кредитовий |
Прибуток з основної діяльності (Пасив) |
Все сказане про статті управлінського балансу відноситься і до позабалансових рахунків, на підставі яких, зокрема, будується система фондування. Логіка фондування може виглядати так: підрозділи (центри фінансової відповідальності) компанії мають право формувати фонди як певний відсоток (наприклад, 10%) від коштів, що надійшли на цей підрозділ, та використовувати ці кошти на власний розсуд. Таким чином, оборот за Бюджетом надходжень коштів (припустимо, 100 000 доларів) автоматично пов'язується із позабалансовим рахунком «Фонд» та відповідно до встановлених нормативів поповнює фонд відповідного підрозділу (в описаному прикладі – на 10 000 доларів), не торкаючись основного балансу компанії . Також через пов'язаність оборотів та залишків перевитрата по фонду віднімається з дозволених витрат на наступний період, а економія - додається до наступного періоду.
Підведемо підсумок. Потрібно відзначити, що балансова модель бюджетів та її внутрішні взаємозв'язки дещо складніші, ніж «класична» схема бюджетування (як, напевно, і будь-яка досконаліша система порівняно з історичними попередниками – дивіться епіграф). Але вона несе в собі серйозні переваги, описані нами, і необхідні для ефективного управління складною бізнес-діяльністю, особливо у великих компаніях. І вже завдання фахівців цих компаній, а також консультантів – грамотно та гнучко налаштувати цю систему відповідно до потреб конкретного підприємства.
Балансова модель бюджетів як новий інструмент управління
Бюджетування стає дуже популярною управлінською технологією у Росії: дедалі більше підприємств хотіло б системно описувати своє фінансове майбутнє. Основним інструментом такого опису є бюджет (точніше кажучи – бюджети) підприємства, і мета цієї статті – розповісти про нові підходи до створення бюджетів, розроблених фахівцями. Для початку визначимося з основним поняттям, яке постійно використовуватимемо, - "бюджет":
Бюджет- це план, складений наступного періоду в натуральному і грошах, і визначальний потреба підприємства у ресурсах, необхідні реалізації цілей підприємства у відповідному періоді.
Введемо ще одне важливе визначення:
Функціональний бюджет- Бюджет, що описує певну сторону діяльності підприємства (функціональну область).
Більшість підходів, описуваних у підручниках і застосовуваних практично багатьма російськими підприємствами, грішать клаптем, тобто. бюджети виділяються виходячи з " яскравих " функціональних областей: продажу, закупівлі, виробництво, але з несуть у собі комплексного описи компанії. У результаті багато підрозділів, найчастіше - обслуговуючих та інфраструктурних, залишаються без важелів управління фінансовою складовою своєї діяльності.
Така схема концентрується на управлінні поточними активами підприємства, залишаючи поза увагою складні, розподілені у часі виробничі процеси, рух капіталів та зобов'язань, формування довгострокового майна. Можна сказати, що вона підійшла б невеликій компанії з досить простою технологією роботи, що функціонує за рахунок власних коштів і не веде активної фінансової та інвестиційної діяльності.
МОДЕЛЬ БЮДЖЕТІВ «ВІД ОПУ»
Наступний крок у розвитку методології бюджетування полягав у розробці комплексної моделі бюджетів за принципом, який можна умовно назвати «від Звіту про прибутки та збитки (ОПУ)».
Приклад бюджетів, збудованих «від ОПУ», наведено нижче (див. рис. 1). Три сірих вертикальних поля є типами бюджетів: БДР, БДДС або Натурально-вартісні, кожна блок-схема - окремий функціональний бюджет, пунктирні лінії означають проміжну консолідацію бюджетів, а стрілки - послідовність формування бюджетів та їх вплив один на одного. Підсумкові дані, розраховані за всіма трьома полями, формують Управлінський баланс компанії.
Мал. 1. Модель бюджетів "від ОПУ"
Довгий час такий підхід до побудови бюджетів можна було назвати оптимальним, оскільки він, з одного боку, створював системну та прозору картинку фінансово-економічної діяльності підприємства, а з іншого, був простим та зрозумілим як при постановці бюджетування, так і при експлуатації впровадженої системи. Можна навіть стверджувати, що для підприємства малого чи середнього розмірів модель бюджетів «від ОПУ» – це золота середина між комплексністю та простотою.
Але, як і будь-яка методологія, підхід від ОПУ природним чином має свої обмеження. Коротко кажучи, він не до кінця відображає процес балансування показників одних бюджетів з показниками інших. Ось лише кілька прикладів:
У явному вигляді відсутні дебіторська та кредиторська заборгованість;
Немає бюджетів з руху капіталів;
Не описано алгоритм використання прибутку.
Практика «ІНТАЛЄВ» показує, що всі ці питання, хоч і важливі, не є причиною виділення окремих бюджетів на підприємствах малого та середнього бізнесу. Всі необхідні розрахунки можна зробити як доповнення до бюджетної моделі, так само як і сформувати за всіма показниками відповідні управлінські звіти.
На наш погляд, побудова таких бюджетів, як самостійних об'єктів управління, тільки перевантажила б і зробила неефективною систему бюджетування для більшості підприємств. У таких бюджетів просто не знайшлося «господарів», тобто. реальних відповідальних.
Але для дуже великих компаній (фінансово-промислові групи, природні монополії, найбільші компанії нафтової, газової, металургійної та енергетичної галузей) ситуація з бюджетами, що «балансують», дещо інша. У бізнесах такого масштабу показники, які для менших підприємств - лише допоміжні дані, є окремими та специфічними об'єктами управління. Найчастіше для роботи з цифрами, що тільки балансують рух по, скажімо так, «основним» бюджетам, створюються окремі служби та департаменти з численним персоналом. І ця практика виправдана.
Для вирішення завдання включення балансуючих показників до системи бюджетів модель «від ОПУ» була суттєво модернізована, перетворившись на підсумку на модель «від балансу».
БАЛАНСОВА МОДЕЛЬ БЮДЖЕТІВ
Ідея балансової моделі бюджетів полягає в тому, що рух за будь-яким бюджетом, будь він натурально-вартісний, БДР і БДДС, - це аналог оборотів за дебетом або кредитом бухгалтерських рахунків, на підставі яких зводиться баланс (все це також справедливо і для рахунків управлінського балансу ). Наприклад, Бюджет видатків з основної діяльності - це те саме, що й дебетовий оборот за рахунком «Фінансовий результат», а Бюджет виплат коштів - кредитовий оборот за рахунками «Розрахунковий рахунок» та «Каса».
Звідси можна зробити два важливі висновки:
Рух за будь-яким із бюджетів зачіпає, аналогічно бухгалтерській проводці, і якийсь другий бюджет.
Якщо необхідно створити справді комплексну модель бюджетів, то вона має будуватися за принципом подвійного запису.
Наприклад, на багатьох підприємствах ведеться Бюджет продажу. З погляду подвійного запису, будь-яка цифра, внесена до цього бюджету, має віддзеркалюватись у Бюджеті розрахунків з покупцями (зросла дебіторська заборгованість). Також дуже поширений бюджет витрат на оплату праці. Дані цього бюджету пройдуть і за Бюджетом розрахунків із персоналом (збільшилася заборгованість компанії перед співробітниками).
Завдання побудови моделі за принципом подвійного запису полягає у зіставленні кожного із створюваних бюджетів іншому, що балансує бюджету. Візуально така побудова можна так: таблиця з набором бюджетів по горизонталі і вертикалі, але в перетині - парні взаємозв'язку між бюджетами лише на рівні проводок: дебетовий оборот одного бюджету виявляється у кредитовому обороті іншого, і навпаки (див. Таблицю 1).
Таблиця 1. Перевірка збалансованості бюджетів
В результаті структурування бюджетів за балансовим принципом менеджери великих компаній отримують інструмент управління відповідно до профілю своєї діяльності: департаменти, що займаються виробничою діяльністю, - Бюджет виробничих витрат, фінансові служби - Бюджет фінансових вкладень, департаменти корпоративного управління - Бюджет руху капіталу і т.д. Складна бізнес-діяльність стає прозорою і набагато керованішою, а процедура складання найважливішого підсумкового звіту – Управлінського балансу – досить простою та однозначною: накопичені до кінця періоду залишки за функціональними бюджетами сформують відповідні їм балансові статті:
Таблиця 2. Приклади зв'язку бюджетів та оборотів за рахунками
Підведемо підсумок. Слід зазначити, що балансова модель бюджетів та її внутрішні взаємозв'язки дещо складніші, ніж «класична» схема бюджетування (як, мабуть, і будь-яка досконаліша система порівняно з історичними попередниками). Але вона несе в собі серйозні переваги, описані нами, і необхідні для ефективного управління складною бізнес-діяльністю, особливо у великих компаніях. І вже завдання фахівців цих компаній, а також консультантів – грамотно та гнучко налаштувати цю систему відповідно до потреб конкретного підприємства.
Павло Боровков